Анализ себестоимости продукции

39

Введение

Себестоимость продукции является важнейшим обобщающим показателем, представляющим собой результат производственной деятельности предприятия. Себестоимость - это совокупность затрат живого и овеществленного труда

Для правильного управления себестоимостью необходимо большую роль отводить вопросам управления затратами на производство. Без правильной оценки реальной себестоимости нельзя правильно управлять эффективностью производства. Процесс управления затратами на производство - это многопрофильный процесс, охватывающий все аспекты хозяйственной деятельности, начиная со снабжения и кончая реализацией готовой продукции.

Основными элементами системы управления себестоимостью продукции являются прогнозирование и планирование, нормирование затрат, учет и калькулирование, анализ и контроль за себестоимостью. Все они функционируют в тесной взаимосвязи друг с другом.

Основные задачи бухгалтерского учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции:

- учет объема, ассортимента и качества произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг и контроль за выполнением плана по этим показателям;

- учет фактических затрат на производство и контроль за использованием сырья, материальных, трудовых и других ресурсов, за соблюдением установленных смет расходов по обслуживанию производства и управлению;

- калькулирование себестоимости продукции и контроль за выполнением плана по себестоимости;

- выявление результатов деятельности структурных хозрасчетных подразделений предприятия по снижению себестоимости;

- выявление резервов снижения себестоимости.

Актуальность данной темы заключается в том, что снижение себестоимости является важнейшим фактором развития экономики хозяйствующего субъекта, основой соизмерения доходов и расходов.

Цель данной работы заключается в том, чтобы изучить учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, а также определить пути снижения затрат.

Достижение поставленной цели требует решения следующих задач:

а) рассмотрение учета затрат и калькулирования в системе управления себестоимостью продукции, задач учета затрат на производство;

б) рассмотрение принципов организации учета затрат на производство;

в) рассмотрение и изучение учета расходов по элементам затрат;

г) изучение учета затрат на производство продукции по статьям калькуляции;

д) изучение путей снижения затрат на предприятии.

В процессе производства создается продукция, выполняются работы или оказываются услуги. Их себестоимость складывается из затрат материальных, трудовых и финансовых ресурсов, необходимых для производства и реализации изготовленного продукта, выполненных работ. Перечень расходов, относимых в себестоимость продукции, работ или услуг, определяется «Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. №552; с изменениями и дополнениями, утвержденными правительством Российской Федерации от 1 июля 1995 г. №661 и от 20 ноября 1995 г. №1133).

Учет процесса производства позволяет предприятию выявить фактическую себестоимость изготовленной продукции, а учет процесса реализации - определить финансовый результат от ее реализации (прибыль или убыток).

Исходя из принятой предприятием учетной политики на год выручку от реализации продукции (работ, услуг) рассчитывают по предъявленным или оплаченным расчетным документам. Традиционным для отечественной практики является учет процесса реализации по оплаченным расчетным документам.

Международными стандартами учета принято реализацию определять по предъявленным расчетным документам (по мере отгрузки). Тот факт, что в настоящее время находят применение оба метода учета процесса реализации, обусловлен сложностями становления рыночных отношений в стране, стереотипами в подходах и методах ведения учета, выработанными годами.

Работа направлена на освоение механизма формирования себестоимости строительных работ по статьям и элементам затрат, качественное формирование отчета о фактических затратах на производство работ. Основной целью предприятия является получение прибыли от удовлетворения общественных потребностей.

1. Теоретические основы анализа затрат и путей их снижения

1.1 Сущность себестоимости, затрат и издержек

Затраты живого и овеществленного труда на производство и реализацию продукции (работ, услуг) называют издержками производства. В отечественной практике для характеристики всех издержек производства за определенный период применяют термин «затраты на производство».

В экономической литературе и нормативных документах часто применяются такие термины, как «издержки», «затраты», «расходы». Неправильное определение этих понятий может исказить их экономический смысл.

Внимательное ознакомление с сущностью перечисленных выше терминов позволяет сделать вывод о том, что в своей основе все эти понятия означают одно и то же - затраты предприятия, связанные с выполнением определенных операций. [1]

Термин «издержки» применяется, как правило, в экономической теории. Это суммарные жертвы предприятия, связанные с выполнением определенных операций. Они включают в себя как явные (бухгалтерские, расчетные), так и вмененные (альтернативные) издержки.

Явные (расчетные) издержки - это выраженные в денежной форме фактические затраты, обусловленные приобретением и расходованием разных видов экономических ресурсов в процессе производства и обращения продукции, товаров или услуг.

Альтернативные (вмененные) издержки означают упущенную выгоду предприятия, которую оно получило бы при выборе производства альтернативного товара, по альтернативной цене, на альтернативном рынке и т.д.

Под затратами следует понимать явные (фактические, расчетные) издержки предприятия, а под расходами - уменьшение средств предприятия или увеличение его долговых обязательств в процессе хозяйственной деятельности. Расходы означают факт использования сырья, материалов, услуг. Лишь в момент реализации предприятие признает свои доходы и связанную с ним часть затрат - расходы.

На такое понимание вышеуказанных терминов нас ориентируют стандарт 18 МСФО «Выручка», а также отечественные ПБУ 9/99 «Доходы организации» и 10/99 «Расходы организации». В соответствии с указанными документами расходы, как правило, принимают форму оттока или уменьшения актива. Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основании непосредственной связи между понесенными затратами и поступлениями по определенным статьям дохода. Такой подход называется соответствием расходов и доходов. Исходя из этого в бухгалтерском учете все доходы должны соотноситься с затратами на их получение, называемыми расходами. С точки зрения техники учета, это состоит в том, что затраты должны накапливаться на счетах «Материалы», «Амортизация», «Расчеты по оплате труда» и т.д., затем на счетах «Основное производство», «Готовая продукция» и не списываться на счета реализации до тех пор, пока продукция, товары, услуги, с которыми они связаны, не будут реализованы, поскольку лишь в момент реализации организация будет признавать свои расходы. В бухгалтерском учете доходы и расходы отражаются соответственно по дебету и кредиту счетов «Прочие доходы и расходы» и «Прибыли и убытки». Применительно к счету «Продажи» расходы организации по существу характеризуют себестоимость реализованной продукции (работ, услуг). [2]

Среди качественных показателей деятельности предприятия важное место занимает такой показатель, как себестоимость продукции. В нем как в синтетическом показателе отражаются многие стороны производственной и финансово-хозяйственной деятельности организации. От уровня себестоимости продукции зависят объем прибыли и уровень рентабельности. Чем экономичнее организация использует трудовые, материальные и финансовые ресурсы при изготовлении изделий, выполнении работ и оказании услуг, тем значительнее эффективность производственного процесса, тем больше будет прибыль.

Исчисление себестоимости продукции предприятию необходимо для:

¦ оценки выполнения плана по данному показателю и его динамики;

¦ определения рентабельности производства и отдельных видов продукции;

¦ осуществления внутрихозяйственного хозрасчета;

¦ выявления резервов снижения себестоимости продукции;

¦ определения цен на продукцию;

¦ расчета экономической эффективности внедрения новой техники, технологии и организационно-технических мероприятий;

¦ обоснования решения о производстве новых видов продукции и снятии с производства устаревших изделий и т.д.

Себестоимость продукции является объективной экономической категорией, и ее формирование должно происходить без регулирующего воздействия государственных органов. Здесь должен действовать принцип - разрешено все, что не запрещено. Однако состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, в нашей стране в настоящее время устанавливается централизованно. Здесь применяется не разрешительный, а регулирующий принцип.

Воздействие государства на процесс формирования себестоимости продукции проявляется при:

¦ подразделении затрат предприятий на текущие затраты производства и долгосрочные инвестиции;

¦ разграничении затрат предприятий на относимые в себестоимость продукции и возмещаемые за счет других источников финансирования (финансовых результатов, специальных фондов, целевого финансирования и целевого поступления и др.);

¦ установлении норм амортизации основных средств, тарифов отчислений на социальные нужды, размеров различных налогов и сборов (в дорожные фонды, земельный налог и др.).

Кроме того, необходимо иметь в виду, что на предприятиях часть затрат хотя и включается в себестоимость продукции в фактически произведенной сумме, но для целей налогообложения их размеры корректируются с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм, нормативов и ставок (командировочные расходы, представительские расходы, расходы по оплате процентов банков по краткосрочным кредитам и др.). [3]

В настоящее время состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, регламентируется соответствующими нормативными актами, прежде всего Положением «О составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли» (утверждено постановлением Правительства РФ 5 августа 1992 г. №552 с последующими изменениями и дополнениями).

Даже из простого перечисления слагаемых затрат, образующих себестоимость продукции (работ, услуг), видно, что они не одинаковы не только по своему составу, но и по значению в изготовлении продукта, выполнении работ и услуг. Одни затраты непосредственно связаны с изготовлением и выпуском продукции (затраты сырья, материалов, оплата труда рабочих и др.), другие - с управлением и обслуживанием производства (расходы на содержание аппарата управления, на обеспечение производственного процесса необходимыми ресурсами, на поддержание основных средств в рабочем состоянии и т.д.), а третьи, не имея непосредственного отношения к производству, все-таки по действующему законодательству включаются в издержки производства (отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, социальные нужды населения и др.). Кроме того, часть затрат прямо включается в себестоимость конкретных видов готовых изделий, а другая часть, в связи с производством нескольких видов продукции - косвенно. Поэтому для эффективной организации управленческого учета необходимо применять экономически обоснованную классификацию затрат по определенным признакам. Это поможет не только лучше планировать и учитывать затраты, но и точнее их анализировать, а также выявлять определенные соотношения между отдельными видами затрат и исчислять степень их влияния на уровень себестоимости и рентабельности производства.

Большое значение для правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрат и видам расходов.

Носителями затрат называют виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные к реализации. Эта группировка необходима для определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг).

По видам затраты группируются по экономически однородным элементам и по статьям калькуляции.

В управленческом учете классификация затрат весьма разнообразна и зависит от того, какую управленческую задачу необходимо решить. К основным задачам управленческого учета относят:

* принятие управленческого решения и планирование;

* контроль и регулирование производственной деятельности центров ответственности.

1.2 Классификация затрат

По характеру затраты подразделяются:

Классификация по экономическим элементам затрат

Под экономическим элементом затрат принято понимать экономически однородный вид затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), который на уровне предприятия невозможно разложить на отдельные составляющие.

Данная группировка затрат приведена в п. 5 Положения о составе затрат:

материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация основных фондов;

прочие затраты.

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определять и анализировать структуру текущих издержек производства и обращения. Для проведения такого рода анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат. [4]

В настоящий момент системный учет затрат (учет с помощью двойной записи) по экономическим элементам на предприятии не ведется, но формы финансовой отчетности по ним составляются. В годовом отчете за 2000 год «О формах бухгалтерской отчетности организаций» [14] является таблица №1 Приложения к балансу под названием «Расходы по обычным видам деятельности» (см. Приложение 1 таблицу 1. Расходы по обычным видам деятельности).

В связи с гармонизацией отечественной системы бухгалтерского учета с международными принципами и правилами важно отметить, что на Западе в системе финансового учета учет затрат организуется в разрезе экономических элементов. В российской же действительности пятую форму заполнить легче всего тем бухгалтерам, которые ведут бухгалтерский учет по журнально-ордерной форме счетоводства и используют в своей работе журналы-ордера №10 и 10/а, которые формируют затраты именно по экономическим элементам.

Группировка затрат по экономическим элементам представляет собой величину текущих издержек производства или обращения, произведенных организацией за данный отчетный период независимо от того, закончено ли изготовление продукта, выполнена ли работа. Значимость данной классификации возрастает по мере создания предпосылок для разделения учетной системы предприятий на финансовую (бухгалтерскую) и внутреннюю (производственную, управленческую) подсистемы.

Классификация затрат по статьям калькуляции

Для контроля за составом затрат по местам их совершения необходимо знать не только то, что затрачено в процессе производства, но и на какие цели (куда и на что) эти затраты произведены, т.е. учитывать затраты по направлениям, по отношению их к технологическому процессу. Такой учет затрат позволяет анализировать себестоимость по ее составным частям и по некоторым видам продукции. В этих целях затраты на производство подразделяются на основные и на накладные. В составе последних отдельно по единым статьям учитываются расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; расходы на управление цехами (общепроизводственные расходы) и управление предприятием в целом (общехозяйственные расходы).

Кроме того, расходы, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг при планировании, учете и калькулировании себестоимости группируются по следующим статьям затрат:

сырье и материалы (за вычетом стоимости возвратных отходов), покупные изделия, полуфабрикаты и услуги сторонних организаций (также за вычетом возвратных отходов);

топливо и энергия на технологические цели;

расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых выпуском продукции (выполнением работ и услуг);

отчисления во внебюджетные фонды;

расходы на подготовку и освоение производства;

расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования;

потери от брака;

общепроизводственные расходы;

общехозяйственные расходы;

прочие производственные расходы;

коммерческие расходы.

Затраты по статьям калькуляции по своему составу шире элементных, так как учитывают характер и структуру производства.

Затраты по всем установленным на данном предприятии статьям себестоимости составят производственную себестоимость. Для определения полной себестоимости продукции к производственной себестоимости прибавляют внепроизводственные (коммерческие) расходы, то есть расходы, связанные с реализацией продукции. По данным статьям производится калькулирование себестоимости продукции и составляются калькуляции.

Перечень статей затрат, их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг), а также порядок оценки остатков незавершенного производства и готовой продукции определяются отраслевыми методическими рекомендациями. В принципе, статьи калькуляции в каждой отрасли свои. В некоторых отраслях выделяются, например, транспортно-заготовительные расходы (в силу большого удельного веса), амортизационные отчисления (в силу большой фондоёмкости производства) и т.д.

В настоящее время возникает вопрос теории калькулирования о важности единых правил формирования показателей себестоимости от уровня микроэкономики до масштабов макропоказателей. Так ли они необходимы? Не явится ли эффективным самостоятельное определение статей калькуляции и основных подходов к калькулированию себестоимости каждым предприятием в отдельности с учетом собственных характеристик? Тема состава издержек производства и обращения весьма обширна. Ей посвящены многие публикации, монографии по бухгалтерскому учету и методологические разъяснения. [5]

По отношению к объему производства:

Постоянные затраты

Постоянные затраты не зависят от динамики объема производства и продажи продукции. Одна их часть связана с производственной мощностью предприятия (амортизация, арендная плата, заработная плата управленческого персонала на повременной оплате и общехозяйственные расходы), другая - с управлением и организацией производства и сбыта продукции (затраты на исследовательские работы, рекламу, на повышение квалификации работников и т.д.). Можно также выделить индивидуальные постоянные затраты для каждого вида продукции и общие для предприятия в целом.

Переменные затраты

Переменные затраты изменяются вместе с уровнем объема производства (или деловой активности) компании. По мере ее повышения растут и переменные затраты, и наоборот (например, заработная плата производственных рабочих, изготавливающих определенный вид продукции, относится к переменным затратам, и повышение производства данного вида продукции автоматически означает пропорциональный рост основной заработной платы на выпуск).

Если затраты включают элементы как постоянных, так и переменных расходов, они называются частично переменными затратами. Этот вид расходов включает элемент постоянных затрат, которые должны быть произведены независимо от уровня активности, и переменные затраты, которые связаны с уровнями активности.

Поэтому даже такие постоянные затраты, как арендная плата, «со временем» изменяются. Изменения в объеме постоянных затрат происходят дискретно и могут быть подвержены воздействию со стороны уровня активности, но они не находятся в пропорциональной зависимости от него. Такие изменения происходят, как правило, нечасто.

Например, если экономическая деятельность предприятия расширяется, то на определенном этапе может возникнуть необходимость в дополнительных складских помещениях для хранения его продукции, которые, в свою очередь, вызовут увеличение расходов на арендную плату. Таким образом, постоянные затраты (арендная плата) изменятся вместе с изменением уровня активности. [6]

По способу отнесения затрат на себестоимость продукции:

Прямые затраты

В противоположность косвенным затратам прямые затраты могут быть начислены на основе первичных документов (накладных, нарядов и т.д.) непосредственно на единицу затрат. Для увеличения величины прямых затрат между расходами и единицей затрат должна существовать непосредственная связь.

Расходы на исследования и разработки конкретного товара являются прямыми затратами, поскольку они относятся только к одному продукту (единице продукции).

Классификация затрат на постоянные / переменные и косвенные / прямые относится к одним и тем же данным о затратах, а не рассматривает две отдельные группы расходов.

В результате все затраты могут быть проанализированы в двух направлениях, то есть либо как постоянные или переменные, либо как косвенные или прямые. На практике понятия постоянные и косвенные затраты часто используются равнозначно, так же как понятия переменные и прямые затраты. Однако данный подход не является универсальным, так как существуют исключения из общего правила. Если на начальном этапе процесса калькуляции затрат расходы не будут правильно проанализированы, то принятые руководством решения, основанные на конечных данных о затратах, будут ошибочными и могут привести к финансовым потерям для предприятия.

Таким образом, классификация затрат на постоянные / переменные и косвенные / прямые зависит во многом от выбора объекта калькулирования - т.е. того объекта, себестоимость которого необходимо исчислить. Подчеркнем принципиальное положение: чем больше удельный вес прямых расходов в себестоимости конкретного объекта калькулирования, тем точнее величина его себестоимости.

Косвенные затраты

Косвенными являются такие затраты, которые не могут быть начислены непосредственно на единицу продукции, и, чтобы попасть в ее себестоимость, они должны быть предварительно собраны на определенном счете и затем расчетным путем включены в себестоимость изделия, работы, услуги и т.д. Таким образом, менеджменту предприятия необходимо найти какой-нибудь метод отнесения этих расходов на отдельные единицы затрат (с использованием оценок и допущений). Примером косвенных затрат могут быть полные затраты бухгалтерии предприятия. Эти расходы относятся ко всей произведенной в течение периода времени продукции, а не просто к одной единице затрат.

Косвенные расходы часто рассматриваются как накладные расходы, и поэтому общую сумму всех накладных расходов, понесенных в процессе производства, называют «производственными накладными расходами». Оставшаяся часть накладных расходов по ее назначению называется «непроизводственными накладными расходами». [7]

По технико-экономическому назначению:

Внепроизводственные (коммерческие)

Внепроизводственные (коммерческие) - это расходы, связанные с реализацией продукции.

По целесообразности использования:

Отметим следующее. При настоящем состоянии нормативной базы по себестоимости очень большое количество видов расходов подвергается критике с точки зрения правомерности их включения в состав текущих издержек производства или обращения. Важным здесь является инструмент учетной политики, создание внутренних документов, которые подтвердят технологию производственного процесса и обоснованность включения в себестоимость понесенных расходов. Необходима дополнительная регламентация, дополнительная «бюрократизация» деятельности предприятия. Таким образом, порядок формирования себестоимости продукции (работ, услуг) должен определяться экономическими принципами и экономическим содержанием хозяйственных операций. Определять экономический смысл и содержание понесенных расходов должны службы самого предприятия: бухгалтерские, финансовые, экономические. Отсюда вытекает повышение роли бухгалтера как профессионала и, прежде всего, как экономиста и финансиста. [10]

Под элементами затрат понимают экономически однородные виды затрат. К основным элементам затрат относят:

материальные,

затраты на оплату труда,

отчисления на социальные нужды,

амортизационные отчисления,

прочие затраты.

Материальные затраты отражают затраты на материальные ресурсы, используемые предприятием для производства и реализации продукции за определённый период, в том числе сырьё, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие, тары и тарные материалы, запчасти для ремонта оборудования, покупное топливо и энергию всех видов, прочие малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (спецодежда).

При расчётах учитываются затраты, связанные с приобретением данных ресурсов, включая транспортные расходы, если по отдельным видам ресурсов имеются возвратные отходы, то их стоимость исключается. Материальные затраты считаются, исходя из свободных рыночных или регулируемых цен приобретения ресурсов, включая таможенные платежи, страховые, комиссионные платежи и прочие, без учёта Н.Д.С.

В себестоимость Н.Д.С., заплаченный при приобретении ресурсов (косвенный налог) не включается.

Затраты на оплату труда учитывают все затраты на оплату труда по объекту за определённый период. Включают основную заработную плату всех работников по объекту: то есть все выплаты за отработанное время, произведённую продукцию (работы) по установленным тарифам, окладам, расценкам, все надбавки, доплаты к тарифам, окладным расценкам, в том числе компенсирующие, стимулирующие и прочего характера, все премии, выплаченные работникам по объекту за данный период, дополнительные заработные платы работникам, включая все доплаты за непроработанное время, стоимость продукции, выдаваемой в натуральной форме в счёт оплаты труда, прочие выплаты, относимые положением №552 к затратам на оплату труда (фонд оплаты труда) для целей налогообложения прибыли. [11]

Отчисления на социальные нужды учитывают отчисления в государственные внебюджетные фонды, которые делает предприятие, затраты на оплату труда работникам. С 2001 года введён единый социальный налог, изменивший порядок отчислений во внебюджетные фонды, его ставка зависит от величины доходов работников и изменяется регрессивно в зависимости от совокупного дохода работника. Отчисления делаются в фонды:

пенсионный фонд Р.Ф. (28% до 100000 рублей),

фонд социального страхования (4% до 100000 рублей),

фонд обязательного медицинского страхования (0.2% в федеральный фонд, 3-4% в территориальный фонд),

амортизационные отчисления учитываются от стоимости основных фондов предприятия (если они амортизируются). По отдельным видам возможна ускоренная амортизация,

прочие расходы учитывают все затраты, которые по положению №552 относятся к себестоимости, но не могут быть отнесены к предыдущим элементам, например затраты на рекламу, коммерческие расходы, представительские расходы, арендная плата, плата за выбросы вредных веществ в окружающую среду, износ нематериальных активов, отчисления в ремонтный фонд и прочее. Причём для отдельных видов затрат установлены нормативы.

Смета затрат по объекту составляет сумму соответствующих затрат.

Итого: цеховая себестоимость продукции.

11. затраты на потери от брака,

12. затраты на общецеховые расходы,

13. затраты на прочие производственные расходы.

Итого: 1 - 13 заводская, или производственная себестоимость.

14. внепроизводственные расходы.

Итого: 1 - 14 полная себестоимость. [12]